Vias menos gravadas y arbitraje fiscal. Análisis de su licitud en el ordenamiento tributario español

Resumen

La planificación fiscal lícita y sus límites es el objeto de esta tesis que se estructura en dos grandes bloques. El primer bloque, más metodológico, comienza con un capítulo introductorio en el que se aborda el concepto de planificación fiscal, los criterios que permiten calificarla como lícita o ilícita y las causas que explican que su existencia pueda ser concebida en un determinado ordenamiento. En este sentido, se defenderá que la planificación fiscal es posible por dos defectos del ordenamiento: una falta de neutralidad, que posibilita la existencia de vías menos gravadas, y una falta de consistencia entre sus reglas, que posibilita la existencia de oportunidades de arbitraje fiscal. Tras ese primer capítulo, se revisará, en el capítulo segundo, el estado de la cuestión de los valores y principios que se entienden en conflicto en la planificación fiscal (autonomía privada y seguridad jurídica, por un lado, capacidad económica e igualdad, por otro) lo que permitirá adoptar, ya en el capítulo tercero, un punto de vista metodológico para abordar el análisis posterior sobre su licitud. El segundo bloque se detiene en el análisis de cómo las diferentes técnicas de aplicación del Derecho se enfrentan a la planificación fiscal que surge de los defectos de neutralidad y consistencia del ordenamiento. Y a tales efectos se distinguirá entre las técnicas que permiten negar la propia existencia de una vía menos gravada y de una oportunidad de arbitraje fiscal y las que permiten negar la validez del uso que en el caso concreto se ha hecho de una vía menos gravada o de una oportunidad de arbitraje fiscal cuya existencia en abstracto no se niega. A las primeras se les dedica los capítulos cuarto y quinto, que versan sobre la interpretación y la analogía, respectivamente, y a las segundas, los capítulos sexto y séptimo, sobre calificación y fraude de ley. Por último, en el capítulo octavo, se analiza la dinámica establecida en las normas antiabuso para dirimir la licitud de la planificación fiscal. Se concluye (i) que las diferentes técnicas de aplicación del Derecho no resultan aplicables de igual forma cuando la planificación fiscal se basa en estrategias de elusión de la vía más gravada, que cuando pretende captar la vía menos gravada o una oportunidad de arbitraje fiscal, (ii) que esas técnicas de aplicación del Derecho resultan en ocasiones insuficientes para negar la existencia o la validez del uso de determinadas vías menos gravada o de determinadas oportunidades de arbitraje fiscal que pueden percibirse como abusivas, (iii) que en esos casos, es necesario acudir a las normas anti-abuso generales o especiales y decidir conforme al presupuesto de hecho establecido en las mismas, (iv) que en nuestro ordenamiento, la existencia de motivos fiscales no puede, por sí sola, ser el elemento en el que pivote la conclusión de ilicitud de una planificación fiscal.